Déclaration des dispositifs fiscaux potentiellement agressifs (DAC 6) : l'ordonnance de transposition est parue

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Déclaration des dispositifs fiscaux potentiellement agressifs (DAC 6) : l'ordonnance de transposition est parue

L'ordonnance n°2019-1068 du 21 octobre 2019 relative à l'échange automatique et obligatoire d'informations dans le domaine fiscal en rapport avec les dispositifs transfrontières devant faire l'objet d'une déclaration a été publiée au Journal Officiel le 22 octobre 2019 (l' «Ordonnance »).

L'Ordonnance s'inscrit dans le cadre du renforcement de la transparence et de la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales et transpose la directive européenne 2018/822 du 25 mai 2018 modifiant la directive 2011/16/UE du Conseil (dite directive « DAC 6 »). L'Ordonnance transpose quasiment à l'identique les dispositions de DAC 6 (ensemble la « Réglementation DAC 6 »).

Quel est l'objectif visé ?

La Réglementation DAC 6 impose aux intermédiaires (toute personne concevant, commercialisant, organisant ou mettant à disposition pour sa mise en œuvre ou organisant la mise en œuvre d'un dispositif transfrontière devant faire l'objet d'une déclaration) ou aux contribuables, l’obligation de déclarer auprès des autorités fiscales compétentes les dispositifs transfrontières qui contiennent un ou plusieurs indicateurs révélant un risque potentiel d'évasion fiscale et de planification fiscale agressive, visés au nouvel article 1649 AH du code général des impôts (les « Marqueurs »).

En pratique, les intermédiaires visés pourront notamment être des banques, cabinets d'avocats, experts-comptables ou autres conseils financiers.

Que faut-il déclarer?

Selon le nouvel article 1649 AD du code général des impôts "est considéré comme transfrontière tout dispositif prenant la forme d'un accord, d'un montage ou d'un plan ayant ou non force exécutoire et concernant la France et un autre Etat, membre ou non membre de l'Union européenne". Ainsi, les dispositifs franco-français ne sont pas visés par la Réglementation DAC 6.

Il existe cinq catégories de Marqueurs :

  • Catégorie A : marqueur général lié au critère de l'avantage principal
    • 1° clause de confidentialité en vue de ne pas divulguer l'avantage fiscal procuré par le dispositif
    • 2° honoraires de résultat lié à l'avantage fiscal procuré
    • 3° dispositif normalisé (« standardisé »)
  • Catégorie B : marqueur spécifique lié au critère de l'avantage principal
    • 1° acquisition artificielle d'une société en vue d'utiliser ses pertes
    • 2° conversion de revenus en capital ou en autres revenus moins taxés
    • 3° opérations « circulaires »
  • Catégorie C : marqueur spécifique lié aux opérations transfrontières
    • 1° déduction de revenus intragroupe au profit d'un bénéficiaire non résident dans une juridiction (a), non taxé (b - i)) / localisé dans un Etat non coopératif (b -ii) exonéré (c) ou à régime fiscal préférentiel (d)
    • 2° Double déduction pour amortir le même actif
    • 3° Double exonération pour le même revenu
    • 4° Transfert d'actifs dont la contrepartie est évaluée de manière différente;
  • Catégorie D : marqueur spécifique concernant les dispositifs ayant pour effet de faire obstacle à l'échange automatique d'informations (common reporting standard ou CRS) ou à l'identification des bénéficiaires effectifs ; et
  • Catégorie E : marqueur spécifique concernant les prix de transfert
    • 1° Recours à des régimes de protection unilatéraux (dispositifs légaux simplifiant l'analyse en matière de prix de transfert)
    • 2° Transfert d'actifs incorporels difficiles à évaluer (du fait de l'absence de comparables fiables et d'incertitudes importantes sur les flux futurs)
    • 3° Transferts internationaux de fonctions, risques ou d'actifs ayant vocation à entraîner une diminution de 50% du bénéfice (avant intérêt et impôts) dans les trois ans

Un dispositif contenant un Marqueur de catégories A B et C (seulement pour les cas visés au 1° (b-i), c et d) ne fait l'objet d'une déclaration que s'il satisfait au critère de l'avantage principal, c’est-à-dire lorsque l'avantage principal ou l'un des avantages principaux qu'une personne peut raisonnablement s'attendre à retirer du dispositif, compte tenu de l'ensemble des faits et circonstances pertinents, est l'obtention d'un avantage fiscal.

Qui doit déclarer ?

Il incombe aux intermédiaires concernés d’apprécier si un dispositif transfrontière contient l'un des Marqueurs listés et doit faire l'objet d'une déclaration. Une dispense fondée sur le secret professionnel pouvait être accordée par les Etats Membres. En France, le nouvel article 1649 AE, 4° du code général des impôts prévoit que l'intermédiaire soumis à une obligation de secret professionnel (tel qu'un avocat) peut déclarer le dispositif transfrontière avec l'accord du contribuable. A défaut d'accord, l'intermédiaire soumis au secret professionnel devra notifier soit l'autre intermédiaire en cause, soit le contribuable lui-même pour les informer de leur obligation de déclarer le dispositif.

Lorsque plusieurs intermédiaires participent à la mise en œuvre d'un même dispositif, l'obligation déclarative incombe à chacun d'entre eux à moins qu'ils prouvent que ces informations ont déjà été transmises par un autre intermédiaire.

L'obligation de déclaration incombera au contribuable concerné en cas d'absence ou de dispense des intermédiaires.

Quelles sont les modalités de déclaration ?

Les informations contenues dans la déclaration seront précisées ultérieurement par décret. L'administration devrait également publier des commentaires sur le nouveau dispositif d'ici la fin de l'année. Un premier projet de Bofip devrait être publié pour consultation très prochainement.

Les dispositifs qui seront déclarés alimenteront un registre central européen auquel l'ensemble des Etats membres aura accès.

La Réglementation DAC 6 est applicable à compter du 1er juillet 2020, mais est entrée en vigueur dès le 25 juin 2018. Par conséquent, tous les dispositifs transfrontières devant faire l'objet d'une déclaration, dont la première étape a été mise en œuvre à compter du 25 juin 2018, devront être déclarés auprès de l’administration fiscale française au plus tard le 31 août 2020.

Quels sont les impôts visés ?

La Réglementation DAC 6 s'applique à tous les types de taxes et impôts. Sont exclus la TVA, les droits d'accise et de douanes et les contributions de sécurité sociale.

Quelles sont les sanctions ?

Le choix de sanctions effectives proportionnées et dissuasives était laissé aux Etats membres par DAC 6. La France a prévu l'application d'une amende qui ne peut excéder 10 000 euros par manquement. Etant précisé que cette amende ne peut excéder 5 000 euros lorsqu'il s'agit de la première infraction de l'année civile en cours et des trois années précédentes, et que le montant de l'amende appliquée à un même intermédiaire ou à un même contribuable concerné ne peut excéder 100 000 euros par année civile.

Les termes de la Réglementation DAC 6 et tous éventuels commentaires administratifs, devront être analysés avec attention, s'agissant en particulier des modalités de déclaration et d'appréciation des différents marqueurs. Il conviendra également d'être attentif aux modalités de transposition, qui pourront varier selon les différents Etats Membres.