Ny skatteforvaltningslov - Bedret beskyttelse for skatteyter?

Regjeringen fremmet 11. desember 2015 forslag om ny skatteforvaltningslov. Forslaget har til hensikt å samle alle skatte forvaltningsreglene i en lov, og på denne måten rydde opp i «en skog» av regler på området. Loven er planlagt å tre i kraft fra 1. januar 2017.

Lovforslaget (Prop. 38 L (2015-2016)) innebærer at forvaltningsreglene for skatt og avgift samles i en uttømmende lov. Foruten formues- og inntektsskatt, vil den nye loven i tillegg gjelde for merverdiavgift og særavgifter (inkl. motorkjøretøyavgift og båtavgift). I dag er forvaltningsreglene for skatt og avgift spredd utover flere lover, først og fremst i ligningsloven og forvaltningsloven.

Hovedformålet med lovforslaget er å samle og forenkle regelverket, herunder å «øke forvaltningsreglenes tilgjengelighet for brukerne gjennom et helhetlig, systematisk og oversiktlig regelverk»[1]. Lovforslaget er i stor grad er en videreføring av gjeldende rett. Lovforslaget omfatter imidlertid i tillegg noen materielle endringer. Vi skal i dette nyhetsskrivet ta for oss de viktigste endringene.

Ny fastsettingsmodell for formues- og inntektsskatt

Ligningsloven fra 1981 bygger på en tankegang om at alle selvangivelser gjennomgås hvert år. Formues- og inntektsskatt fastsettes ved to vedtak. Ved første vedtak fastsettes den skattepliktiges inntekt og formue. I annet vedtak foretas en skatteberegning på dette beregningsgrunnlaget. I dag skjer første vedtak i praksis ved at skattyter leverer selvangivelse (som i stor grad er preutfylt med tredjemannsopplysninger fra bl.a. arbeidsgiver, finansinstitusjoner mv.). Dette innebærer at ligningsmyndighetene på dette stadiet i realiteten ikke fatter noe «vedtak».

Etter det nye forslaget skal den skattepliktiges levering av skattemelding anses som fastsetting av grunnlaget for skatten (derav begrepet «egenfastsetting»). Dette forutsettes å være i samsvar med gjeldende praksis i dag. Etter forslaget er det kun dersom den skattepliktige ikke leverer skattemelding (og dermed ikke fastsetter skattegrunnlaget selv), at ligningsmyndighetene får i oppgave å fastsette skattegrunnlaget. Myndighetenes rolle ved fastsettingen av skattegrunnlaget blir dermed subsidiær. Etter lovforslaget er det imidlertid fortsatt myndighetene som skal beregne den endelige skatten.

Klageadgang på bindende forhåndsuttalelser

Fra 2001 har skatte- og avgiftspliktige hatt anledning til å få avklart skattemessige konsekvenser av planlagte disposisjoner gjennom ordningen med bindende forhåndsuttalelser (BFU).

I lovforslaget foreslås ordningen utvidet ved at det åpnes for at de skattepliktige kan klage en forhåndsuttalelse inn til ny behandling. For skatteartene som er underlagt myndighetsområdet til Skatteklagenemnda (dvs. skatt og merverdiavgift), foreslås det at klagen skal behandles av nemnda. For de øvrige skatteartene foreslås det at klagen skal behandles av overordnet organ.

Nye frister for endring av fastsetting

Dagens regler for endring av ligningsavgjørelser er kompliserte. I ligningsloven er hovedregelen at en ligningsavgjørelse kan tas opp til endring inntil ti år etter inntektsåret, jf. lignl. § 9-6 nr. 1. Dersom endringen gjelder ligningsmyndighetenes skjønnsmessige fastsetting eller rettsanvendelse, og det faktiske grunnlaget for den tidligere avgjørelsen ikke var uriktig eller ufullstendig er imidlertid fristen tre år, jf. lignl. § 9-6 nr. 2. For endringer til ugunst for skattyteren, gjelder derimot en frist på to år, dersom skattyteren ikke har gitt «uriktige eller ufullstendige opplysninger», eller ikke har unnlatt å gjøre myndighetene oppmerksom på feil ved ligningen eller skatteoppgjøret som skattyteren er eller burde ha vært klar over, jf. lignl. § 9-6 nr. 3.

Skattemyndighetene henviser ofte til «uriktige eller ufullstendige opplysninger», og mange oppfatter dagens situasjon dithen at endringsadgangen for Skatteetaten er ti år, mens skattyters klagefrist er tre år. For merverdiavgift og særavgifter mv. gjelder i dag andre frister. Vi går ikke nærmere inn på disse her.

I lovforslaget foreslås en vesentlig forenkling ved at det foreslås en generell femårsfrist for endring av «skattefastsettinger». Denne fristen gjelder uavhengig av om skattyter har gitt «uriktige eller ufullstendige opplysninger», og uavhengig av om endringen gjelder ligningsmyndighetenes skjønnsmessig fastsetting eller rettsanvendelse.

Det foreslås i tillegg en kortere endringsfrist på fire måneder, for skattemyndighetenes omgjøring til ugunst av tidligere endringsvedtak, når det ikke foreligger nye opplysninger i saken. Fristen skal regnes fra det tidspunktet da vedtaket som endres ble truffet.

I saker hvor den skattepliktige ilegges skjerpet tilleggsskatt eller anmeldes for brudd på straffeloven §§ 378 og 379, foreslås fortsatt en endringsfrist på ti år.

Oppmyking i reglene om innkreving av tilleggsskatt

Det er forslått endringer i reglene om innkreving av tilleggsskatt. I dag er utgangspunktet at «skatte- og avgiftskrav skal betales ved forfall». Dette gjelder uavhengig av om fastsettingen er påklaget eller brakt inn for domstolene, jf. skattebetalingsloven § 10-1. Etter bestemmelsen omfatter «skatte- og avgiftskrav» også ilagt tilleggsskatt og overtredelsesgebyr etter ligningsloven. Skatteetatens praktisering av denne regelen fikk stor medieoppmerksomhet i fjor, i forbindelse med den såkalte «Herkules»-saken. Investorene måtte innbetale ilagt tilleggsskatt selv om saken verserte for domstolene. I saken ble skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsskatt på ca. 50 millioner kroner opphevet.

I ny skatteforvaltningslov foreslås det at vedtak om tilleggsskatt og overtredelsesgebyr ikke skal innkreves før «klagefristen er ute eller klagen er avgjort». Samme dag som lovforslaget ble sendt ut, 11. desember 2015, uttalte finansminister Siv Jensen at hun har instruert Skattedirektoratet om å endre praksis for innkreving av tilleggsskatt for vedtak som er fattet fra og med samme dag.

Oppmyking av den alminnelige satsen for tilleggsskatt og utvidelse av virkeområdet for såkalte «unnskyldningsgrunner»

Satsen for ved ileggelse av tilleggsskatt er i dag 30 % av den skatten som er eller kunne vært unndratt, jf. lignl. § 10-3 nr. 1. Når skattyter har vært grovt uaktsom eller utvist forsett, kan det ilegges skjerpet tilleggsskatt med skjerpede satser på hhv. 45 % eller 60 %, jf. lignl. § 10-5. I lovforslaget den alminnelige satsen foreslått redusert, slik at denne etter forslaget skal være på 20 %. Ved skjerpet tilleggsskatt skal det kunne ilegges ytterligere 20 % eller 40 %.

Etter dagens regler skal det ikke ilegges tilleggsskatt når forholdet må anses som «unnskyldelig på grunn av sykdom, alderdom, uerfarenhet eller annen årsak», jf. lignl. § 10-3 nr. 1. I lovforslaget legger Finansdepartementet opp til en mer utstrakt bruk av unnskyldningsgrunner og en mer konsekvent og ensartet bruk av dem. I lovforslaget er dette løftet frem i tilleggsskattebestemmelsen, ved at «tilleggsskatt ikke skal ilegges når skattepliktiges eller trekkpliktiges forhold må anses unnskyldelig».

Artikkelen er skrevet av partner Preben Aas og advokatfullmektig John Pedersen.